<<
>>

Современные системы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

Система учета затрат и калькулирования себестоимости должна предусматривать такую организационную модель, которая бы достоверно выявляла финансовые результаты и способствовала контролю за расхода­ми.

Система должна определяться целями управления и объекта­ми учета затрат. На данный момент общепринятой классифика­ции систем не существует. Тем не менее в мировой практике выделяют сле­дующие системы, получившие широкое распространение. А именно систе­мы учета и калькулирования «стандарт-кост», «директ-костинг», система калькулирования ЛТ.

В основе системы учета и калькулирования «стандарт-кост» лежит принцип учета и контроля затрат в пределах установленных стандартов и по отклонениям от них. Метод нормативного определения затрат возник в нача­ле двадцатого века в США. Это был один из принципов научного менедж­мента, предложенных Ф. Тейлором, Г. Эмерсоном и другими инженерами, которые дали импульс для развития системы нормативного учета затрат. Они применяли стандарты, чтобы выявить «единственный наилучший путь» ис­пользования труда и материалов. Стандарты обеспечивали информацией для планирования хода работ так, что потребление материалов и труда сводилось к минимуму.

Термин «стандарт-кост» состоит из двух слов: «стандарт», который означает количество необходимых производственных затрат (материальных и трудовых) для выпуска единицы продукции или заранее исчисленные за­траты на производство единицы продукции либо оказания услуг, и «кост» - это затраты, приходящиеся на единицу продукции. Таким образом, «стан­дарт-кост» в полном смысле слова означает стандартные затраты. Эта систе­ма направлена, прежде всего, на контроль за использованием прямых издер­

жек производства, а смежные калькуляции - для контроля накладных расхо­дов.

Система калькулирования «стандарт-кост» удовлетворяет запросы ме­неджера и служит мощным инструментом для контроля производственных затрат.

На основе установленных стандартов можно заранее определить сумму ожидаемых затрат на производство и реализацию изделий, исчислить себестоимость единицы изделия для определения цеп, а также составить от­чет об ожидаемых доходах будущего года. При этой системе информация об имеющихся отклонениях используется руководством для принятия опера­тивных управленческих решений.

В основе системы «стандарт-кост» лежит предварительное (до начала производственного процесса) нормирование затрат по статьям расходов:

- основные материалы;

- оплата труда основных производственных рабочих;

- производственные накладные расходы (заработная плата вспомога­тельных рабочих, вспомогательные материалы, арендная плата, амортизация оборудования и др.);

- расходы по сбыту, реализации продукции.

Предварительно исчисленные нормы рассматриваются как твердо установленные ставки, с тем чтобы привести фактические затраты в соответ­ствие со стандартами путем умелого руководства менеджером.

При возникновении отклонений стандартные нормы не изменяют, они остаются относительно постоянными на весь установленный период, за ис­ключением серьезных изменений, вызываемых новыми экономическими условиями, значительным повышением или снижением стоимости материа­лов, рабочей силы или изменением условий и методов производства. Откло­нения между действительными и предполагаемыми затратами, возникающие в каждый отчетный период, в течение года накапливаются на отдельных сче­тах отклонений и полностью списываются не на затраты производства, а

непосредственно на финансовые результаты предприятия. Система кальку­лирования затрат «стандарт-кост» выглядит следующим образом (см.табл. 10).

Таблица 10 - Схема определения финансового результата в системе «стан­дарт-кост»

№ п/п Показатели
1 Выручка от продажи продукции
2 Стандартная себестоимость продукции
3 Валовая прибыль (стр.
1 - стр. 2)
4 Отклонения от стандартов
5 Фактическая прибыль (стр. 3 - стр. 4)

Калькуляция, рассчитанная при помощи стандартных норм, служит ос­новой оперативного управления производством и затратами. Выявляемые в текущем порядке отклонения от установленных стандартных норм затраты подвергаются анализу для выяснения причин их возникновения. Это позво­ляет администрации оперативно устранять неполадки в производстве и при­нимать меры для их предотвращения в будущем.

Система калькулирования «стандарт-кост» не регламентирована нор­мативными актами, не имеет единой методики установления стандартов и ведения учетных регистров. Даже внутри одной организации действуют раз­личные нормы: базисные, текущие, идеальные, прогнозные, достижимые и облегченные.

При установлении норм широко используются физические (количе­ственные) стандарты, позволяющие измерить в натуральном выражении рас­ход материала, количество рабочей силы и объем услуг, необходимых для производства данного изделия. Эти физические стандарты затем умножают на коэффициенты в денежном исчислении и получают стандартные стои­мостные нормы.

В связи с тем, что накладные расходы охватывают множество отдель­ных статей, часть которых трудно или нецелесообразно измерять точно, стандарты накладных расходов даются в денежной оценке без указания ко­личественных норм. Исключение составляют их важнейшие составные части (например, непроизводственная заработная плата), по которым в некоторых случаях могут устанавливаться количественные стандарты.

Цены на материалы подвержены непрерывным колебаниям в зависи­мости от спроса и предложений. Поэтому стандарты на материалы устанав­ливаются большей частью либо исходя из уровня цен, которые действуют в момент разработки стандартов, либо исходя из прогнозирования средних цен, которые будут преобладать в течение периода использования норм.

Со­ответственно, стандартами ставок заработной платы по операциям техноло­гического процесса являются средние расценки.

Нормы расхода материалов и производственной заработной платы устанавливаются обычно в расчете на одно изделие. Для контроля за наклад­ными расходами разрабатываются сметные ставки за определенный период, исходя из намеченного объема продукции. При этом сметы накладных рас­ходов носят постоянный характер, однако при колебаниях объема производ­ства для контроля за накладными расходами создаются переменные стандар­ты и скользящие сметы.

В основе установления скользящих смет накладных расходов лежит классификация затрат в зависимости от величины объема выпуска па посто­янные, переменные и полупеременные. Последние, в свою очередь, разбива­ются на их постоянные и переменные составные элементы. В результате сметная ставка (норма) накладных расходов определяется как сумма пере­менной их части по заранее установленным нормам на единицу объема вы­пуска и постоянных расходов.

Для исчисления стандартной себестоимости продукции нормативные затраты на материалы, рабочую силу и накладные расходы суммируются. Возникшие же отклонения рассчитывают следующим образом (см. табл. 11). Таблица 11 - Расчет отклонений от норм затрат в системе «стандарт-кост»

Виды Расчет отклонений
I. По материалам
По цене используе­мых материалов (Нормативная цена единицы материала - Фактическая це­на) • Количество купленного материала
По количеству ис- поль|зуемых матери­алов (Нормативное количество материала на фактический вы­пуск продукции - Фактический расход материалов) • Нор­мативная цена материалов
Совокупное откло­нение расхода мате­риалов (Нормативные затраты на единицу материала - Фактиче­ские затраты на единицу материала) • Фактическое количе­ство используемых материалов на выпуск продукции
II.
По труду
По ставкам заработ­ной платы (Нормативная почасовая ставка заработной платы - Фак­тическая почасовая ставка заработной платы) • Фактиче­ски отработанное
По производитель­ности труда (Нормативное время на фактический выпуск продукции - Фактически отработанное время) • Нормативная почасо­вая ставка оплаты труда
Совокупное откло­нение по трудовым затратам (Нормативные затраты труда на единицу продукции - Фактические затраты труда на единицу продукции) • Фактический объем выпуска продукции
III. По накладным расходам
По постоянным накладным расходам (Сметная ставка постоянных накладных расходов па единицу продукции - Фактическая ставка постоянных накладных расходов на единицу продукции) • фактиче­ский объем выпуска продукции
По переменным накладным расходам (Сметная ставка переменных накладных расходов на единицу продукции - Фактическая ставка переменных накладных расходов на единицу продукции) • Фактиче­ский объем выпуска продукции

Виды Расчет отклонений
IV. По валовой прибыли
По цене реализации (Нормативная цена единицы продукции - Фактическая цена единицы продукции) • Фактический объем реализа-
По объему реализации (Объем сметной реализации - Объем фактической реа­лизации) • Нормативная прибыль на единицу продукции
Совокупное откло­нение по валовой прибыли Совокупная нормативная прибыль - Совокупная факти­ческая прибыль

Организация, применяющие систему калькулирования «стандарт- кост», ведет учет отклонений фактических расходов от стандартных норм на счетах отклонений от стандартной коммерческой себестоимости.

При необ­ходимости (например, при отражении отклонений с подразделением их по причинам) каждый из этих счетов может быть расчленен на более мелкие аналитические счета.

Главное в «стандарт-кост» - контроль за наиболее точным выявлением отклонений от установленных стандартов затрат, что способствует совер­шенствованию и самих стандартов затрат. При отсутствии же такого кон­троля применение «стандарт-кост» имеет условный характер и не дает надлежащего эффекта. Принципы этой системы являются универсальными, поэтому их применение целесообразно при любом методе учета затрат каль­кулирования себестоимости продукции.

Вместе с тем этой системе присущи и недостатки. На практике очень трудно составить стандарты согласно технологической карте производства. Изменения цен, вызванные конкурентной борьбой за рынки сбыта, инфляци­онные ожидания, осложняют исчисление стоимости остатков незавер­шенного производства и готовых изделий на складах (в экспедиции). Стан­дарты могут устанавливаться не на все производственные затраты, в связи с чем на местах всегда ослабляется контроль за ними. Более того, при выпол­

нении предприятием большого количества различных по характеру и типу заказов за сравнительно короткое время исчислить стандарт на каждый заказ практически невозможно. В таких случаях вместо научно обоснованных стандартов на каждое изделие устанавливают среднюю стоимость, которая является базисом для определения цен на группу однородных изделий.

Несмотря на эти недостатки, менеджер использует систему калькули­рования «стандарт-кост» как мощный инструмент контроля за издержками производства и калькулирования себестоимости продукции, а также для управления, планирования и принятия необходимых решений.

В теорию отечественного учета система «стандарт-кост» вошла в виде нормативного учета затрат. Сопоставление нормативного учета и «стандарт- кост» показывает, что между ними много общего. Так, общими принципами обеих систем являются:

- строгое нормирование затрат;

- предварительное (до начала отчетного периода) составление норма­тивных калькуляций на основе установленных норм (стандартов) расхода ре­сурсов по отдельным статьям затрат;

- раздельный учет и контроль затрат по действующим нормам и по от­клонениям от них в разрезе мест их возникновения и центров ответственно­сти;

- систематическое обобщение и анализ возникших отклонений с целью использования информации для устранения негативных явлений в производ­ственном процессе и управления затратами;

- универсальность и возможность применения при любом методе учета затрат и способе калькулирования себестоимости продукции.

Однако между этими системами учета имеются также различия, кото­рые состоят в следующем.

1. По системе «стандарт-кост» в отличие от отечественного норматив­ного учета обособленный учет изменений самих норм затрат не ведется.

2. Предварительно исчисленные нормы затрат рассматриваются как твердо установленные ставки, с тем чтобы привести фактические затраты в соответствии со стандартами путем умелого руководства производством.

3. При возникновении отклонений стандартные нормы не изменяют. Они остаются относительно постоянными на весь установленный период, за исключением серьезных изменений, вызванных новыми экономическими условиями, значительным повышением или снижением стоимости материа­лов, рабочей силы или изменением условий или методов производства.

4. При этой системе стандартные затраты списываются непосред­ственно па счета производства. Отклонения между действительными и пред­полагаемыми затратами, возникающие в каждый отчетный период, могут накапливаться в течение года (в отличие от отечественного нормативного учета) на отдельных счетах отклонений и полностью списываться не на за­траты производства, а непосредственно на финансовые результаты.

5. Кроме того, в отличие от «стандарт-коста» нормативный учет сосре­доточен на производстве и не ориентирован на процесс реализации, что за­трудняет разработку и обоснование цены продажи изделия.

Таким образом, «нормативный метод учета затрат» и калькуляционная система «стандарт-кост» не являются тождественными понятиями. Однако идея обеих едина: установление нормативов (стандартов), выявление и учет отклонений с целью обнаружения и устранения проблем в производстве и реализации продукции.

«Директ-костинг» - это система учета затрат и калькулирования, ба­зирующийся на разделении общих издержек организации на постоянные, т.е. не зависящие от количества продукции, произведенной за единицу вре­мени, и переменные, т.е. изменяющиеся расходы, прямо связанные с коли­чеством продукции, произведенной за единицу времени. Только последняя группа издержек - прямые затраты и переменные косвенные расходы - во­влекается в исчисление себестоимости изделий.

Постоянные расходы при использовании системы «директ-костинг» учитываются на счете продаж на стадии отражения финансового результата от продажи.

Понятие «директ-костинг» используют, с одной стороны, для характе­ристики варианта производственного учета с позиций полноты включаемых в себестоимость затрат. C другой стороны, более важной, система «директ- костинг» является системой управленческого (производственного) учета, ос­нованной на классификации затрат на постоянные и переменные в зависимо­сти от объема производства, деятельности или загрузки мощностей и вклю­чающей в себя учет и анализ затрат и результатов, а также принятие управ­ленческих решений.

Главной особенностью системы «директ-костинг» является то, что се­бестоимость продукции учитывается и планируется только в части перемен­ных затрат. Постоянные расходы не включаются в расчет себестоимости из­делий, а как расходы данного периода списываются в уменьшение получен­ной прибыли в течение того периода, в котором они были произведены. По переменным расходам оцениваются также остатки готовой продукции на складах на начало и конец года и незавершенное производство.

Для контроля величины постоянных затрат в системе «директ-костинг» их разделяют на четыре группы по местам возникновения: продукция, груп­па продукции, центр затрат, организация.

Практическое применение системы калькулирования «директ-костинг» состоит в том, что в себестоимость включаются лишь прямые расходы, а все виды косвенных расходов списываются непосредственно на финансовые ре­зультаты. Позднее «директ-костинг» трансформировался в такую учетную систему, когда себестоимость рассчитывается не только в части прямых пе­ременных расходов, но и в части переменных косвенных затрат. Отсюда сле­дует некоторая условность в названии.

Таким образом, система предполагает подразделение затрат на посто­янные и переменные в зависимости от изменения объема производства, при­чем себестоимость продукции планируется и учитывается только в части пе­ременных затрат. Разница между выручкой от продажи продукции и пере­менными затратами представляет собой маржинальный доход. При этой си­стеме постоянные расходы в расчет себестоимости продукции не включают и списывают непосредственно на уменьшение прибыли организации. Схема построения отчетов о финансовых результатах при системе калькулирования «директ-костинг» в наиболее общем виде представлена ниже (см.табл. 12).

Для калькуляционной системы «директ-костинг» характерны такие черты, как:

- постоянная направленность учета в первую очередь на определение промежуточного результата - маржинального дохода;

- учет продукции - только в части переменных затрат и определение ее производственной себестоимости;

- учет постоянных затрат - в целом по организации и их отнесение на уменьшение прибыли для определения конечного финансового результата;

- определение маржинального дохода как базы процесса оперативного управления ценами и ценообразованием;

- определение взаимосвязи и взаимозависимости между объемом про­дажи, себестоимостью и прибылью;

- установление точки безубыточности, при которой величина выручки от продажи продукции равняется ее полной себестоимости.

Таблица 12 - Схема определения финансового результата в системе «директ- костинг»

№ п/п Показатели
1 Выручка от продажи продукции
2 Переменные затраты
3 Маржинальный доход (стр. 1 - стр. 2)
4 Постоянные затраты
5 Прибыль от продаж (стр. 3 - стр. 4)

Основные преимущества данной системы калькулирования можно све­сти к следующему.

1. Упрощение и точность исчисления себестоимости продукции, так как себестоимость планируется и учитывается в части только производ­ственных затрат.

2. Отсутствие процедур по составлению сложных расчетов для услов­ного распределения постоянных затрат между видами продукции. Их в со­став себестоимости продукции не включают и списывают непосредственно на уменьшение финансового результата.

3. Возможность определения порога рентабельности (точки безубыточ­ности, порогового объема продаж), запаса прочности предприятия и нижней границы цены продукции или заказа.

4. Возможность проведения сравнительного анализа рентабельности различных видов продукции.

5. Возможность определения оптимальной программы выпуска и реа­лизации продукции.

6. Возможность выбора между собственным производством продукции (работ, услуг) или их закупкой на стороне.

«Директ-костинг» позволяет менеджеру обратить внимание:

- на изменении маржинального дохода как по организации в целом, так и по различным изделиям;

- выявить продукцию с большой рентабельностью, чтобы перейти в ос­новном на данный ассортимент, так как разница между продажной ценой и суммой переменных затрат не скрывается в результате списания постоянных затрат на себестоимость отдельных изделии.

Система обеспечивает возможность быстрого реагирования производ­ства на меняющиеся условия рынка. Она также становится составной частью

маркетинга - системы управления организацией в условиях рынка и свобод­ной конкуренции.

Еще одно достоинство «директ-костинга» состоит в том, что ограниче­ние себестоимости лишь переменными расходами позволяет упростить про­цессы нормирования, планирования, учета и контроля затрат, так как себе­стоимость становится более прозрачной, а отдельные затраты - лучше кон­тролируемыми.

Кроме того, эта калькуляционная система способствует осуществлению оперативного контроля постоянных затрат, так как в процессе контроля себе­стоимости используются стандартные (нормативные) затраты (т.е. «директ- костинг» организуется в сочетании с системой «стандарт-кост») или гибкие сметы. Применяя стандарты в системе «директ-костинг», устанавливают нормы как на переменные, так и на постоянные затраты. При осуществлении же контроля на основе гибких смет руководствуются, в первую очередь, раз­делением затрат на постоянные и переменные. Наряду с этим необходимо учитывать, что при учете и калькулировании полной себестоимости часть нераспределенной суммы накладных расходов переходит от одного периода к другому, и контроль за ними ослабевает.

Вместе с тем теоретические и практические исследования системы калькулирования «директ-костинг» позволяют выделить присущие ей не­достатки.

При использовании в конкурентной борьбе демпинговых цен - прода­же изделий по заведомо заниженным ценам для достижения привилегиро­ванного положения на рынке по отдельным изделиям - возникает опасность, что масса неделимых постоянных затрат не сможет быть покрыта маржи­нальным доходом, т.е. организация автоматически попадает в зону убытков.

При системе «директ-костинг» схема построения отчетов о доходах многоступенчатая. В них содержатся, по крайней мере, два финансовых по­казателя: маржинальный доход и прибыль. Прибыль организации в этом слу­

чае определяется как разница между маржинальным доходом и суммой по­стоянных затрат. Величину маржинального дохода можно определить и как сумму постоянных расходов и прибыли.

Важной особенностью системы «директ-костинг» является возмож­ность изучить взаимосвязи и взаимозависимости между объемом производ­ства и продаж, затратами и прибылью. Большое значение здесь имеет уста­новление связей и пропорций между затратами и объемами производства. Используя методы корреляционного и регрессионного анализа, математиче­ской статистики, графические методы, можно определять формы зависимо­сти затрат от объема производства или загрузки производственных мощно­стей; составлять сметные уравнения, получать информацию о прибыльности или убыточности производства в зависимости от его объема: рассчитывать критическую точку объема производства; прогнозировать поведение себе­стоимости или отдельных видов расходов в зависимости от факторов объема или мощности, т.е. решать стратегические задачи управления организацией.

Калькуляционная система «директ-костинг» является весьма полезным инструментом менеджмента, но необходимо учитывать и присущие ей огра­ничения:

- значительное искажение общей суммы прибыли за текущий период, поскольку остатки незавершенного производства оцениваются в разрезе лишь переменных производственных расходов;

- несоответствие размера действительной себестоимости выпущенной продукции с показателем «сокращенной» себестоимости, исчисленной по статьям переменных затрат, что резко снижает достоверность учета;

- несовпадение результатов финансового учета с результатами произ­водственного учета;

- сложность в определении номенклатуры элементов калькулирования или деления расходов на переменные и постоянные.

Использование системы «директ-костинг» меняет не только концеп­цию калькулирования себестоимости продукции, но и подходы к учету и расчету финансовых результатов деятельности организации.

Основной подход к формированию прибыли основываются на принци­пе соответствия, суть которого заключается в том, что расходы относятся к тому отчетному периоду, в котором были получены доходы, ставшие воз­можными благодаря этим расходам, расходы относятся к тому отчетному пе­риоду, в котором были получены доходы, ставшие возможными благодаря этим расходам. Разница заключается в величине издержек, соотносимой с доходами.

Характерной отличительной чертой системы «директ-костинг» при формировании финансового результата является подход к определению при­были, что также имеет непосредственное отношение к применению принци­па соответствия. В целом, основным условием при определении прибыли яв­ляется возможность ее точной и объективной оценки.

Применяемая в рамках этого метода схема построения отчета о дохо­дах (как правило, двухступенчатая) содержит два финансовых показателя: маржинальный доход (сумма покрытия, contribution margin) и прибыль.

Напомним, маржинальный доход - это разница между выручкой от ре­ализации продукции и неполной себестоимостью, рассчитанной по перемен­ным издержкам. В состав маржинального дохода входят прибыль и постоян­ные затраты организации. После вычитания из маржинального дохода посто­янных издержек формируется показатель операционной прибыли.

В отчете о финансовых результатах, составленном при использовании маржинального подхода, внимание фокусируется на разделении затрат на по­стоянную и переменную части. При этом непременно формируется показа­тель маржинального дохода.

Маржинальный отчет о финансовых результатах, составленный с вы­делением маржинального дохода, представляется более предпочтительным

для целей планирования и прогнозирования прибыли, а также для целей ана­лиза и оценки. Использование маржинального отчета о финансовых резуль­татах помогает избегать прогнозирования прибыли путем умножения разни­цы между продажной ценой за единицу продукции, рассчитанной в соответ­ствии с системой калькуляции по полным затратам, на количество единиц, ожидаемых к продаже (валового дохода на единицу продукции).

В управленческом учете постоянные затраты организации могут быть представлены следующим образом:

1) постоянные расходы на изделие, прямо относимые на общее коли­чество продукции данного вида, произведенной за данный период;

2) постоянные расходы на группу изделий, приходящиеся на многие аналогичные виды продуктов, которые можно объединять в одной группе. Такого рода постоянные расходы относятся на соответствующую группу из­делий, но не подлежат распределению между изделиями этой;

3) постоянные расходы по местам возникновения затрат не подлежа­щие распределению между отдельными группами носителей затрат, а отно­сящиеся прямо на отдельные места возникновения затрат;

4) постоянные расходы подразделения. Наличие этих расходов обу­словлено существованием нескольких мест возникновения затрат в одном подразделении, а также самого подразделения организации как единого це­лого. Они подлежат покрытию из еще не распределенной суммы покрытия всех изделий, выпускаемых этим подразделением;

5) постоянные расходы организации представляют собой расходы, их остаток, который нельзя распределить между специальными калькуляцион­ными объектами.

При таком представлении возможен вариант многоступенчатого «ди- рект-костинга», при котором дифференцируют не только переменные, но по­стоянные расходы и определяют ставки покрытия по видам продукции и ме­стам ее изготовления и сбыта.

Особенностью системы развитого «директ-костинга» является ее по­стоянная направленность на конечный результат деятельности - прибыль, на определение маржинального дохода по организации в целом, а также по из­делиям, вилам работ и услуг, секторам рынка.

При разделении блока накладных расходов на постоянные затраты из­делия, группы изделий, производственного места затрат, центра ответствен­ности, управленческого подразделения и постоянные расходы организации в целом общая схема их взаимосвязи и выход на итоговый результат производ­ственно-финансовой деятельности могут быть представлены следующим об­разом.

Система развитого «директ-костинга» за счет многоступенчатого учета сумм покрытия постоянных расходов создает более совершенную информа­ционную базу для анализа структуры полученного результата и основных факторов, повлиявших на его величину. При этом можно выявить, вносит ли конкретный вид продукции, работ, услуг вклад в покрытие постоянных рас­ходов предприятия, какова его величина, насколько оправдан уровень накладных затрат по подразделениям организации.

Многоступенчатое калькулирование себестоимости по методу маржи­нального дохода имеет большое значение для текущего контроля рентабель­ности продукции при широком ассортименте. В свою очередь, контроль по­этапных калькуляций покрытия позволяет выявить и конкретизировать при­чины убытков по уровням управления.

Главное назначение «директ-костинга» - быть информационной осно­вой предпринимательских решений. Решения по управлению организацией делятся на стратегические, рассчитанные на перспективу, и текущие, опера­тивные, принимаемые исходя из возможностей и потребностей данного пе­риода, как правило, в пределах отчетного года.

«Директ-костинг» в основном ориентирован на текущие решения по управлению производством и сбытом продукции и товаров. Главная цель та­ких решений - максимизация прибыли отчетного года.

Прежде всего применение системы «директ-костинг» позволяет опера­тивно изучать взаимосвязи между объемом производства, затратами и дохо­дом, следовательно, прогнозировать поведение себестоимости или отдель­ных видов расходов при изменениях деловой активности. Эти расчеты стро­ятся, как правило, на измерении объемов производства и продаж в физиче­ских единицах. Практически они возможны в организациях или их подразде­лениях, выпускающих продукцию и услуги одного типа. В качестве других единиц измерения объема производства и степени использования производ­ственных мощностей могут выступать нормо-часы, станко-часы, процент ис­пользования полезного времени работы машин и т.п.

Деятельность российских организациях должна быть ориентирована на выпуск высококачественной и конкурентоспособной продукции при макси­мальном снижении затрат на ее производство. Поэтому особую значимость приобретет использование передовых форм и методов организации труда и управления производством, применяемых в экономически развитых странах. В связи с этим особый интерес представляет управление производством по системе JIT (just-in-time, т.е. «точно в срок»).

Система JIT зародилась в Японии в середине 70-х годов двадцатого века в компании «Тойота» и в настоящее время с большим успехом приме­няется во многих промышленно развитых странах. Для обозначения этой си­стемы в Японии применяется термин «канбан», означающий «карточка», или «визуальная система записи». Термин «ПТ» является просто английским вы­ражением, принятым в японских деловых кругах.

Система JIT - это отказ от производства продукции крупными парти­ями. Взамен создается непрерывно-поточное предметное производство. При этом снабжение производственных цехов и участков осуществляется столь

малыми партиями, что, по существу, превращается в поточное. Данная си­стема рассматривает наличие товарно-материальных запасов как зло, кото­рое затрудняет решение многих проблем. Требуя значительных затрат на со­держание, большие материальные запасы отрицательно влияют на наличие финансовых ресурсов, маневренность и конкурентоспособность предприя­тия. C практической точки зрения главной целью системы JIT является уни­чтожение любых лишних расходов и эффективное использование производ­ственного потенциала предприятия.

Система JIT более увязана со спросом, чем традиционный метод «вы­брасывания продукции на рынок». Здесь действует принцип: производить продукцию только тогда, когда в ней нуждаются, и только в таком количе­стве, которое требуется покупателю. Спрос сопровождает продукцию через весь производственный процесс. При каждой операции производится только то, что требуется для следующей операции. Производственный процесс не начинается до тех пор, пока с места последующей операции не поступит сигнал о необходимости приступить к производству. Детали, узлы и матери­алы доставляются только к моменту их использования в производственном процессе.

Система JIT предусматривает уменьшение размера обрабатываемых партий, практическую ликвидацию незавершенного производства, сведение к минимуму объема товарно-материальных запасов и выполнение производ­ственных заказов не по месяцам и неделям, а по дням и даже часам. При этом упрощается система производственного учета, так как появляется воз­можность осуществления учета материалов и затрат на производства в од­ном объединенном счете. Кроме того, при использовании этой системы часть затрат предприятия из разряда косвенных переходит в разряд прямых. Считается, что при организации производства по системе JIT рабочие произ­водственных линий, занятые выпуском продукции, также имеют соответ­ствующую квалификацию и обязаны проводить техническое обслуживание,

ремонт и наладочные работы, которые при традиционных условиях осу­ществляются другими рабочими и относятся к категории косвенных затрат. Это, безусловно, увеличивает точность исчисления себестоимости единицы продукции.

Управление стоимостью отличается от производственного учета тем, что оно регулирует уровень затрат независимо от того, имеют ли они непо­средственное влияние на товарно-материальные запасы и финансовую от­четность или нет. Применение принципов JIT упрощает процесс учета про­изводственных затрат и калькулирования себестоимости, помогает менедже­рам ранжировать и контролировать расходы. Такое упрощение приводит к лучшему качеству продукции, лучшему обслуживанию производства и луч­шей стоимостной оценке.

Современный управленческий учет имеет тенденцию становиться все более сложной системой со множеством счетно-учетных операций и отчет­ных данных. Упрощение же этого процесса преобразовывает систему учета в систему управления стоимостью. При системе калькулирования JIT учет ма­териалов и незавершенного производства ведется на одном объединенном счете, при этом использование обособленного счета для контроля за склад­скими запасами материалов теряет свою актуальность.

При системе учета JIT прямые затраты на оплату труда и общепроиз­водственные накладные расходы на счета производства не списываются. Прямой труд рассматривается как дополнительная часть общехозяйственных накладных расходов, более того, они сами вместе с прямыми затратами оплаты труда списываются непосредственно на себестоимость продаж. Спи­сание их на производственную себестоимость изделий, т.е. отражение через счета незавершенного производства, не нужно. Большинство затрат, относя­щихся к категории косвенных, при калькулировании по системе JIT перево­дится в категорию прямых затрат (см. табл. 13).

Таблица 13 - Перегруппировка прямых и косвенных затрат в системе JIT

№ п/п Виды затрат Категория затрат
При традици­онной При системе учета JIT
1 Прямые трудовые затраты Прямые Прямые
2 Прямые материальные за- Прямые Прямые
3 Грузопереработка матери­алов Косвенные Прямые
4 Ремонт и техобслуживание Косвенные Прямые
5 Энергоснабжение Прямые Прямые
6 Текущие поставки Косвенные Прямые
7 Контроль качества Косвенные Прямые
8 Амортизация зданий и со­оружений Косвенные Косвенные
9 Страховые платежи, налоги и сборы Косвенные Косвенные
10 Аренда помещений Косвенные Косвенные
11 Амортизация технологического оборудования Косвенные Прямые
12 Обслуживание производства и управление им Косвенные Косвенные

В управленческом учете при организации закупок многие уделяют ос­новное внимание учету отклонений от цены приобретения материалов. При­емлемые отклонения от расчетной цены, как правило, достигаются за счет приобретения большого количества материалов с соответствующими скид­ками или за счет закупок материалов иного качества. В условиях же системы JIT основной упор делается на качество, доступность и общую стоимость операций, а не только на уровень закупочных цен.

Многими организациями с традиционной организацией производства большая часть усилий в области управленческого учета тратится на внедре­ние нормативов по трудозатратам и накладным расходам, а также на опреде­ление и учет отклонений от этих нормативов. Организации, работающие по

системе ЛТ, снижают внимание к учету отклонений по затратам на рабочую силу и накладным расходам. Даже там, где по-прежнему используют анализ отклонений, подчеркивают, что переход на эту систему влечет за собой из­менение ракурса внимания.

В организации сохраняется использование анализа отклонений, но ос­новное внимание с позиций абсолютной значимости отклонений для каждого случая переключается на учет вероятных тенденций развития производ­ственного процесса.

Кроме того, традиционные показатели эффективности (выполнение норм выработки и коэффициент использования оборудования), являющиеся общепринятыми во многих системах производственного учета, не вписыва­ются в рамки принципов управления стоимостью в системе JIT.

Причины такого несоответствия заключаются в следующем:

- все эти показатели стимулируют формирование товарно­материальных ценностей без учета необходимых в режиме реального време­ни потребностей;

- следование принципу оценки эффективности преимущественно по нормативным показателям ведет к приоритету объема производства над объ­емом реализации и качеством продукции;

- прямые трудовые затраты у большинства организаций составляют от 5 до 15 % от величины полных затрат на производство продукции;

- применение коэффициентов использования оборудования является неприемлемым, потому что оно способствует завышению запасов товарно­материальных ценностей по сравнению с уровнем потребностей в них.

Потенциальные преимущества системы JIT многочисленны.

Во-первых, ее применение приводит к уменьшению уровня запасов, что означает меньше вложений капитала в товарно-материальные запасы. Поскольку при этой системе требуется иметь в наличии для немедленного

использования минимальное количество материалов, то существенно снижа­ется общий уровень запасов.

Во-вторых, в условиях применения системы JIT надежность выполне­ния заказа намного возрастает, так как значительно меньше времени отво­дится на закупку и хранение материалов. Сокращение цикла выполнения за­каза и возрастание надежности его исполнения также способствуют суще­ственному уменьшению потребности в резервном запасе, который представ­ляет собой дополнительные учетные единицы запасов, сохраняемые во из­бежание возможного дефицита. График производства в рамках планово­производственной перспективы также сокращается, что позволяет выиграть время, необходимое для того, чтобы отреагировать на изменения конъюнкту­ры рынка. Производство продукции небольшими партиями благодаря уско­ренному переходу в нормальное рабочее состояние также способствует до­стижению большей гибкости.

В-третьих, при использовании этой системы отмечается улучшение ка­чества производства. Когда заказанное количество продукции невелико, про­блемы с качеством легко выявляются и коррективы вносятся немедленно. В этих условиях у работников наблюдается большее понимание значения каче­ства и улучшение качества производства на рабочих местах.

К другим преимуществам калькуляционной системы JIT можно отне­сти:

- уменьшение капитальных затрат на содержание складских помеще­ний для запасов материалов и готовой продукции;

- снижение риска морального устаревания запасов;

- снижение потерь от брака и уменьшение затрат на переделку;

- уменьшение объема документации;

- снижение затрат на основные производственные материалы за счет повышения их качества.

Кроме того, система JIT воздействует на характер производственного учета. В условиях ее применения часть косвенных затрат переходит в разряд прямых. При этой системе, как отмечалось, происходит преобразование управленческого учета в систему управления стоимостью, которая помогает менеджерам принимать эффективные управленческие решения о виде, цене, себестоимости, составе и путях сбыта продукции, способствуя дальнейшему совершенствованию как производственной, так и финансовой деятельности организации.

<< | >>
Источник: Гулина И.В.. Постановка системы управленческого учета в организаци­ях медиабизнеса / И.В. Гулина, В.А. Бирюков, О.В. Дмитриева. - M.,2019. -240 с.. 2019

Еще по теме Современные системы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции:

  1. Гулина И.В.. Постановка системы управленческого учета в организаци­ях медиабизнеса / И.В. Гулина, В.А. Бирюков, О.В. Дмитриева. - M.,2019. -240 с., 2019
  2. Гулина И.В.. Теоретико-методологические аспекты организации бухгалтер­ского учета в кредитных организациях / И.В. Гулина, В.А. Бирюков, Г.Н. Степанова. – M., 2019- 240 с., 2019
  3. 2.1. Розвиток підходів до формування системи показників оцінки стійкості фінансової системи країни
  4. 3.3. Реформування системи фінансового нагляду в Україні у контексті забезпечення стійкості фінансової системи
  5. 2. Институциональный аспект регулирования и надзора в современном банковском праве
  6. 1. Содержательный аспект регулирования и надзора в современном банковском праве
  7. 1. Понятие кредитного института в современном банковском праве
  8. Глава 4 ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ ПО ПРИЕМУ ДЕПОЗИТОВ В СОВРЕМЕННОМ БАНКОВСКОМ ПРАВЕ
  9. РАЗДЕЛ 2 СТРУКТУРООБРАЗУЮЩИЕ ФУНКЦИОНАЛЬНЫЕ ИНСТИТУТЫ СОВРЕМЕННОГО БАНКОВСКОГО ПРАВА
  10. 1.2. Ипотечное кредитование в современной России
  11. Концептуальный подход к исследованию современных аспектов раз­вития регионального рынка жилья
  12. 2.2. Функциональная интеграция регулирования и надзора в современном банковском праве
  13. 4. Принципиальные основания структуры и содержания статуса клиента в современном банковском праве
  14. 2. Риск-стабилизирующий элемент: Гарантирование возврата депозитов в современном банковском праве
  15. РАЗДЕЛ 1 СТАТУСНЫЕ СТРУКТУРООБРАЗУЮЩИЕ ИНСТИТУТЫ СОВРЕМЕННОГО БАНКОВСКОГО ПРАВА
  16. 2.1. Институциональная интеграция регулирования и надзора в современном банковском праве
  17. 1. Предметный элемент: Договорное оформление деятельности по приему депозитов в современном банковском праве